Verdient ist nicht erdient – BFH beurteilt Erhöhung der Pensionszusage als verdeckte Gewinnausschüttung

Die Klägerin ist eine 1982 errichtete GmbH. Ihre Geschäftsführer waren vom Jahre 1982 bis zum Jahre 2006 gesamtvertretungsberechtigt. Geschäftsführer A hielt seitdem 9,12 v.H. der Geschäftsanteile. Weitere Anteile von 8,35 v.H. hielten dessen Ehefrau und Sohn, die ihre Anteile im Jahr 2001 in die in jenem Jahr errichtete R Holding GmbH eingebracht hatten und die auch deren alleinige Anteilseigner waren (die Ehefrau zu 62,28 v.H., der Sohn zu 37,72 v.H.); A wurde seinerzeit zum Geschäftsführer der R Holding GmbH auf Lebenszeit bestellt.

Dem am ... September 1943 geborene A war von seinem damaligen Arbeitgeber am 22. Dezember 1978 eine Pensionszusage erteilt worden, die die Klägerin im Jahre 1982 bei ihrer Errichtung und der Bestellung von A übernommen hatte. Der Versorgungsfall sollte danach bei Vollendung des 65. Lebensjahres eintreten. A konnte die versprochene Altersrente mit entsprechender Kürzung auch bereits nach Vollendung des 60. Lebensjahres beanspruchen. Die Rente orientierte sich am Endgehalt, wobei sich die Rentenhöhe auf Basis des durchschnittlichen Bruttogehalts von A in den letzten 12 Monaten vor dem Versorgungsfall oder dem Ausscheiden bemessen sollte. Nach einem Gesellschafterbeschluss vom 16. Dezember 1997 sollte A beim Ausscheiden mit Vollendung des 60. Lebensjahres so gestellt werden, als würde er nach Vollendung des 65. Lebensjahres ausscheiden.

Durch Beschluss der Gesellschafterversammlung vom Mai 2001 wurde die Geschäftsführervergütung für A von zuvor 424.000 DM mit Wirkung ab 1. Mai 2001 auf 600.000 DM erhöht. Die aus der Gehaltserhöhung resultierende Erhöhung des ruhegehaltsfähigen Einkommens wurde gestaffelt und in zwei Schritten auf zunächst 474.000 DM und ab 1. März 2002 auf 524.000 DM begrenzt. Zukünftige Gehaltserhöhungen sollten nach dem Nachtrag zur Pensionszusage vom 19. Dezember 2001 nicht mehr vollständig, sondern nur noch zu 50 v.H. auf das ruhegehaltsfähige Einkommen angerechnet werden. Diese Kappungsvereinbarung für die Pensionsbemessung wurde am 28. Februar 2005 auf —so das Finanzgericht (FG)— "nachhaltigen Druck" des A wieder aufgehoben. Im Jahre 2003 wurde eine weitere Gehaltserhöhung für A vereinbart. Die anschließende Suche von Nachfolgern für A gestaltete sich als schwierig. Erst im Alter von 63 Jahren —Ende 2006— schied A tatsächlich als Geschäftsführer der Klägerin aus und wurde durch insgesamt vier Personen in der Geschäftsführung ersetzt.

Die Klägerin hatte am 1. Januar 1995 gleichfalls dem am ... November 1954 geborenen B eine Pensionszusage auf das vollendete 65. Lebensjahr gegeben. Auch dessen Geschäftsführervergütung wurde am 14. Mai 2001 erhöht, und zwar von 380.000 DM auf 500.000 DM, und auch bei ihm wirkte sich diese Erhöhung auf die Altersversorgung aus. Diese Versorgung bemaß sich nach einem —im Vergleich zu A— begrenzten Vomhundertsatz des Arbeitseinkommens oberhalb der Beitragsbemessungsgrenze. Bei einem vorzeitigen Ausscheiden nach Vollendung des 60. Lebensjahrs verblieb es bei ihm bei Versorgungsabzügen.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt —FA—) behandelte die Rückstellungen, welche die Klägerin für die Pensionszusage an AR gebildet hatte, in den Streitjahren 2001 bis 2004 in jenem Umfang als verdeckte Gewinnausschüttungen (vGA), in welchem sie auf die Erhöhung der Geschäftsführervergütung zurückzuführen war.

Der Ansicht war auch der BFH, weil es sich um seine ständige Rechtsprechung handelt.

„Eine dem Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH erteilte Pensionszusage kann nach der gefestigten Rechtsprechung des Senats u.a. nur dann steuerlich anerkannt werden, wenn die Zusage von dem Begünstigten (noch) erdient werden kann. Nach ebenfalls ständiger Spruchpraxis des Senats ist das bei einem beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer der Fall, wenn zwischen dem Zusagezeitpunkt und dem vorgesehenen Zeitpunkt des Eintritts in den Ruhestand mindestens zehn Jahre liegen. Bei einem nicht beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer überdies dann, wenn dieser Zeitraum zwar mindestens drei Jahre beträgt, der Gesellschafter-Geschäftsführer dem Betrieb aber mindestens zwölf Jahre angehört. Allerdings können diese Fristen mangels eindeutiger gesetzlicher Vorgaben nicht im Sinne allgemeingültiger zwingender Voraussetzungen verstanden werden, die unabdingbar wären.“

Schlecht gelaufen, da A auch länger gearbeitet hat wie bis zum 60. Lebensjahr. Spielt aber keine Rolle, weil es nicht auf den tatsächlichen Renteneintritt sondern auf den möglichen ankommt. Und das waren bei der Gehaltserhöhung eben weniger als drei Jahre.